Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farklarının İşletmeden Çekilmesi Halinde Vergilendirme Esasları
Yazan: Ali Osman Özcan, Partner
Giriş
2023 yılı sonu itibarıyla yürürlüğe giren düzenlemeler doğrultusunda, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin mali tabloları, enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuştur. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun geçici 33. maddesi uyarınca, 31.12.2023 tarihli mali tablolar, düzeltme şartlarının sağlanıp sağlanmadığına bakılmaksızın düzeltilmiş ve bu kapsamda sermaye kalemleri üzerinde önemli farklar ortaya çıkmıştır.
Bu kapsamda bilançolarda yer alan “Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farkları” hesabı, teknik olarak pasif karakterli bir öz sermaye kalemi olarak öne çıkmaktadır. Bu çalışmada, bu kalemin başka bir hesaba aktarılması ya da işletmeden çekilmesi halinde ortaya çıkacak vergisel sonuçlar, kanun ve ilgili ikincil mevzuat çerçevesinde ele alınacaktır.
1. Enflasyon Düzeltmesinin Mevzuattaki Dayanakları
Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298. maddesinin (A) fıkrasında, parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye tabi tutulmasına yönelik esaslar belirlenmiş; pasif kalemlere ait enflasyon farklarının herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi durumunda, bu işlemlerin yapıldığı dönemin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.
Öte yandan geçici 33. maddeyle, 2023 yıl sonuna ait mali tablolar için özel bir geçici düzenleme getirilmiş; enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan geçmiş yıl kârlarının vergilendirilmeyeceği ve zararların ise zarar olarak dikkate alınmayacağı açıklanmıştır.
Konuyla ilgili detaylı açıklamalar ise 555, 560, 563 ve 582 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde, ayrıca 165, 170, 175, 176, 181 ve 187 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Sirkülerlerinde yer almaktadır. Özellikle 555 Sıra No.lu Tebliğin 54. maddesi, pasif kalemlere ait enflasyon farklarının işletmeden çekilmesi veya başka hesaba aktarılması halinde doğrudan vergilendirileceğini açıkça belirtmektedir.
2. Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farklarının Vergisel Niteliği
Enflasyon düzeltmesi sonucunda bilançonun pasifinde yer alan “Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farkları” hesabı, doğrudan öz sermaye yapısına dahil bir kalemdir. Ancak bu hesapta yer alan tutarlar, belirli koşullar dışında serbestçe tasarruf edilebilecek gelir unsurları olarak kabul edilmez.
Mevzuata göre, bu farklar yalnızca şu iki şekilde tasarruf edilebilir:
• Enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilmesi,
• Kurumlar vergisi mükellefleri tarafından sermayeye ilave edilmesi.
Bu iki seçenek dışında yapılacak her türlü işlem – ister başka bir hesaba aktarım ister doğrudan işletmeden çekiliş şeklinde olsun – vergiye tabi bir kazanç olarak değerlendirilmekte ve dönem kazancıyla ilişkilendirilmeden beyan edilmesi gerekmektedir.
3. İşletmeden Çekiş Durumunun Değerlendirilmesi
Söz konusu hesapların işletmeden çekilmesi, örneğin işletme sahibinin şahsi amaçla bu tutarları kullanması ya da başka hesaplara transfer etmesi, uygulamada “kazançtan bağımsız olarak vergilendirme” kapsamına girer.
Bu tür işlemler sonucunda elde edilen tutar, kâr dağıtımı sayılmasa bile vergiye tabi tutulur. Bu durum, özellikle şahıs işletmeleri ve gerçek kişi gelir vergisi mükellefleri açısından dikkatle yönetilmelidir.
Burada önemli olan nokta, vergilendirmenin işlemin içeriğine değil, yapılan tasarruf şekline dayalı olarak ortaya çıkmasıdır. Dolayısıyla “işletmeden çekiş” fiili gerçekleştiği anda, ilgili dönem için beyan edilmesi gereken bir vergi doğmaktadır.
4. Uygulamada Yapılması Gerekenler
• Mükelleflerin, sermaye düzeltmesi olumlu farklarını yalnızca mevzuatın açıkça izin verdiği şekillerde kullanmaları gerekmektedir.
• İşletmeden çekiliş ya da başka hesaba aktarım işlemleri öncesinde muhasebe ve vergi danışmanlığı alınmalı, olası vergi riskleri değerlendirilmelidir.
• Özellikle gelir vergisi mükelleflerinin bu işlemleri yaparken, düzeltme sonucu oluşan hesaplara müdahalenin vergi doğurucu bir işlem olduğunu göz ardı etmemeleri gerekir.
Sonuç
Sermaye düzeltmesi olumlu farkları, teknik olarak bilançoda pasif yapıda izlenen bir öz sermaye unsurudur. Ancak bu kalem, ancak sınırlı ve mevzuata uygun şekillerde kullanılabilir. Aksi durumlarda yapılan tasarruflar, kâr dağıtımı sayılmasa da doğrudan vergiye tabi tutulur.
Bu nedenle mükelleflerin, düzeltme sonrası oluşan bu tür hesaplara yönelik tasarruflarında dikkatli davranmaları; işlem öncesinde yasal sınırları ve vergisel sonuçları göz önünde bulundurmaları büyük önem taşımaktadır.
Kaynakça
• 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu, Mükerrer 298. Madde ve Geçici 33. Madde
• 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
• 560, 563, 582 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğleri
• 165, 170, 175, 176, 181, 187 Sıra No.lu VUK Sirküleri
• T.C. Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı, E-97338759-105-57727 Sayılı Özelge, 07.05.2025